注冊會計師職業(yè)能力綜合測試及答案解析

職業(yè)能力綜合測試一（A卷）

資料（一）：

福龍汽車股份有限公司（以下簡稱福龍汽車）注冊資本為10億元，自然人股東王聲、劉司和趙力的持股比例分別為70%、20%和10%，王聲出任董事長并參與經(jīng)營管理。福龍汽車的主營業(yè)務(wù)為汽車經(jīng)銷及維修養(yǎng)護(hù)業(yè)務(wù)，其所經(jīng)銷的汽車包括進(jìn)口品牌和國產(chǎn)品牌，汽車類型包括卡車、客車、輕型商用車及乘用車。福龍汽車考慮2013年申請在中國境內(nèi)首次公開發(fā)行股票并上市。

福龍汽車目前已在國內(nèi)20個省市設(shè)立了經(jīng)銷網(wǎng)點，并在北京、上海和廣州成立了銷售公司分別負(fù)責(zé)華北、華東和華南地區(qū)的業(yè)務(wù)。福龍汽車計劃在未來5年大力擴(kuò)張經(jīng)營網(wǎng)絡(luò)，提高市場占有率。福龍汽車及各子公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。

部分汽車生產(chǎn)商要求福龍汽車支付全款后才能發(fā)貨給福龍汽車，福龍汽車在收到現(xiàn)車后進(jìn)行銷售，購銷之間存在一定時間差。福龍汽車的融資渠道主要依靠股東借款、銀行貸款和在授信額度內(nèi)開具銀行承兌匯票，部分資產(chǎn)用于銀行貸款和授信額度的抵押。福龍汽車通常將收到的商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票全部背書轉(zhuǎn)讓給汽車生產(chǎn)商用于支付貨款。

大多數(shù)汽車生產(chǎn)商根據(jù)福龍汽車的購車數(shù)量或金額，按照約定的標(biāo)準(zhǔn)向福龍汽車提供返利。返利的結(jié)算一般以季度為周期，本季度的返利于下一季度進(jìn)行結(jié)算。返利是福龍汽車經(jīng)營業(yè)績的重要組成部分。

福龍汽車使用“FIN財務(wù)系統(tǒng)”進(jìn)行會計核算，使用“CAR調(diào)配系統(tǒng)”進(jìn)行庫存物流管理。“CAR調(diào)配系統(tǒng)”是福龍汽車自2011年1月1日起開始使用的物流管理系統(tǒng)，通過該系統(tǒng)完成的交易自動過入“FIN財務(wù)系統(tǒng)”形成會計記錄。福龍汽車下屬各個子公司之間可以在恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)下通過“CAR調(diào)配系統(tǒng)”調(diào)配所需汽車，形成福龍汽車集團(tuán)內(nèi)部交易。另外，福龍汽車與其股東王聲控制的其他關(guān)聯(lián)企業(yè)存在采購、銷售和資金拆借等關(guān)聯(lián)交易。

福龍汽車2010年度財務(wù)報表由旺華會計師事務(wù)所審計。明星會計師事務(wù)所于2012年初首次接受委托對福龍汽車2011年度財務(wù)報表進(jìn)行審計，指派注冊會計師張民擔(dān)任審計項目合伙人，注冊會計師王方擔(dān)任項目組負(fù)責(zé)人。

資料（二） ：

在開展初步業(yè)務(wù)活動時，張民注意到以下事項：

1.審計開始前，由于財務(wù)人員短缺，福龍汽車借用了明星會計師事務(wù)所審計員劉飛，由其將福龍汽車會計人員編制并經(jīng)財務(wù)經(jīng)理審核的記賬憑證錄入“FIN財務(wù)系統(tǒng)”。劉飛不是福龍汽車財務(wù)報表審計項目組的成員。

2.項目組成員劉輝于2011年3月10日加入明星會計師事務(wù)所，此前在福龍汽車子公司的銷售部工作，負(fù)責(zé)車輛保險業(yè)務(wù)。

3.項目組成員李楠的父親曾經(jīng)擔(dān)任福龍汽車的監(jiān)事，但已于2011年2月退休。李楠于2011年8月加入明星會計師事務(wù)所。

資料（三） ：

福龍汽車2011年度合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤表摘錄如下（其中：2010年度財務(wù)數(shù)據(jù)已經(jīng)旺華會計師事務(wù)所審計，2011年度財務(wù)數(shù)據(jù)尚未經(jīng)審計）：

合并資產(chǎn)負(fù)債表（摘錄）

2011年12月31日

編制單位：福龍汽車股份有限公司金額單位：萬元

項目	2011年 12月31日	2010年 12月31日	項目	2011年 12月31日	2010年 12月31日
流動資產(chǎn)：			流動負(fù)債：
貨幣資金	18,940	22,633	短期借款	67,900	72,700
應(yīng)收票據(jù)	-	-	應(yīng)付票據(jù)	100,500	96,100
應(yīng)收賬款	48,240	46,600	應(yīng)付賬款	10,050	9,300
預(yù)付款項	129,960	108,300	預(yù)收款項	43,100	41,050
存貨	400,492	339,400	應(yīng)付職工薪酬	1,245	1,254
流動資產(chǎn)合計	597,632	516,933	應(yīng)交稅費(fèi)	3,700	2,850
			流動負(fù)債合計	226,495	223,254
非流動資產(chǎn)：			非流動負(fù)債：
可供出售金融資產(chǎn)	10,800	27,000	長期借款	150,000	140,000
長期股權(quán)投資	15,630	11,500	遞延所得稅負(fù)債	3,000	3,750
投資性房地產(chǎn)	67,000	70,000	非流動負(fù)債合計	153,000	143,750
固定資產(chǎn)原價	11,944	11,375
減：累計折舊	7,166	6,825	負(fù)債合計	379,495	367,004
固定資產(chǎn)凈值	4,778	4,550
減：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備	-	-	所有者權(quán)益：
固定資產(chǎn)凈額	4,778	4,550	實收資本	100,000	100,000
商譽(yù)	-	-	資本公積*	-23,800	-7,600
長期待攤費(fèi)用	326	421	其中：資本溢價	500	500
非流動資產(chǎn)合計	98,534	113,471	盈余公積	50,000	50,000
			未分配利潤	172,123	110,000
			歸屬于母公司股東權(quán)益合計	298,323	252,400
			少數(shù)股東權(quán)益	18,348	11,000
			所有者權(quán)益合計	316,671	263,400
資產(chǎn)總計	696,166	630,404	負(fù)債及所有者權(quán)益總計	696,166	630,404

* 資本公積中只包含資本溢價和可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動。

合并利潤表（摘錄）

2011年度

編制單位：福龍汽車股份有限公司金額單位：萬元

項目	2011年度	2010年度
一、營業(yè)收入	2,567,600	2,377,400
減：營業(yè)成本	2,259,488	2,115,886
營業(yè)稅金及附加	16,946	14,383
銷售費(fèi)用	122,030	114,830
管理費(fèi)用	60,500	58,170
財務(wù)費(fèi)用	15,395	14,835
資產(chǎn)減值損失	-	-
加：公允價值變動收益	-3,000	-1,000
投資收益	3,800	2,900
二、營業(yè)利潤	94,041	61,196
加：營業(yè)外收入	-	-
減：營業(yè)外支出	770	-
三、利潤總額	93,271	61,196
減：所得稅費(fèi)用	24,250	15,911
四、凈利潤	69,021	45,285
五、其他綜合收益	-16,200	-5,400
六、綜合收益總額	52,821	39,885

資料（四） ：

福龍汽車于2011年12月31日擁有若干被投資企業(yè)，部分被投資企業(yè)情況摘錄如下：

被投資企業(yè)名稱	持股比例	會計處理	注釋
福龍汽車北京銷售有限公司	90%	成本法、納入合并范圍	（1）
福龍汽車上海銷售有限公司	90%	成本法、納入合并范圍	（1）
福龍汽車廣州銷售有限公司	90%	成本法、納入合并范圍	（1）
福龍物業(yè)租賃有限公司		成本法、納入合并范圍	（2）
福龍汽車用品銷售有限公司		成本法、納入合并范圍	（3）
福龍汽車貿(mào)易有限公司	55%	成本法、納入合并范圍	（4）
福龍汽車配件鑄造有限公司	40%	權(quán)益法、不納入合并范圍	（5）
福龍汽車修理廠	20%	權(quán)益法、不納入合并范圍

（1）福龍汽車北京銷售有限公司（以下簡稱北京公司）、福龍汽車上海銷售有限公司（以下簡稱上海公司）和福龍汽車廣州銷售有限公司（以下簡稱廣州公司）2011年度的營業(yè)收入分別占福龍汽車合并營業(yè)收入的40%、30%和20%。

（2）福龍物業(yè)租賃有限公司（以下簡稱物業(yè)公司）在北京擁有3座辦公樓，全部出租給第三方。該3座辦公樓位于市中心，租售便利，租金和售價的市場價格容易取得。根據(jù)福龍汽車的會計政策，物業(yè)公司采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量。

（3）福龍汽車用品銷售有限公司（以下簡稱汽車用品公司）主要從事汽車用品的銷售。該公司2011年度的營業(yè)收入占福龍汽車合并營業(yè)收入的2%。

（4）福龍汽車貿(mào)易有限公司（以下簡稱貿(mào)易公司）是福龍汽車于2011年12月與昌德公司（非關(guān)聯(lián)方）共同投資設(shè)立的，注冊資本和實收資本均為1000萬元，其中福龍汽車出資550萬元，持股55%;昌德公司出資450萬元，持股45%。根據(jù)投資協(xié)議和貿(mào)易公司的章程，投資雙方分別委派1名董事參與貿(mào)易公司的經(jīng)營，貿(mào)易公司所有重大財務(wù)和經(jīng)營決策須經(jīng)全體董事一致同意方可通過。截至2011年12月31日，貿(mào)易公司除發(fā)生10萬元開辦費(fèi)外，未發(fā)生其他交易。

（5）福龍汽車配件鑄造有限公司（以下簡稱配件公司）由王聲和丁紅于2009年共同投資設(shè)立，主要從事汽車配件的制造，王聲和丁紅分別持股80%和20%，王聲對配件公司擁有控制權(quán)。

為了增強(qiáng)市場競爭力，2011年12月福龍汽車向王聲支付了對價330萬元購入配件公司40%股權(quán)，并于2011年12月31日辦理完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。福龍汽車為此項交易發(fā)生審計和評估費(fèi)用20萬元。

2011年12月31日，配件公司擴(kuò)大后的董事會共有5名董事，其中3名董事由福龍汽車委派。根據(jù)配件公司修改后的公司章程，董事會決議須經(jīng)半數(shù)以上董事同意方可通過。 2011年12月31日配件公司的凈資產(chǎn)賬面價值為700萬元（實收資本500萬元、留存收益200萬元），可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為750萬元。配件公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額為某項固定資產(chǎn)的評估增值，該項評估增值的固定資產(chǎn)賬面原值為200萬元，采用直線法按10年的預(yù)計使用年限計提折舊（預(yù)計凈殘值為0），截至2011年12月31日已使用8年。

根據(jù)明星會計師事務(wù)所制定的福龍汽車2011年度財務(wù)報表審計計劃，上海公司由明星會計師事務(wù)所上海分所負(fù)責(zé)審計、廣州公司由旺華會計師事務(wù)所負(fù)責(zé)審計，福龍汽車本部及其他被投資企業(yè)均由明星會計師事務(wù)所北京總部的集團(tuán)項目組負(fù)責(zé)審計。

資料（五） ：

集團(tuán)項目組在審計過程中注意到以下事項：

1.為擴(kuò)大銷售量，福龍汽車推出了購車贈A級保養(yǎng)服務(wù)的銷售推廣策略，個人消費(fèi)者從福龍汽車購買乘用車的同時可獲贈一張A級保養(yǎng)卡，個人消費(fèi)者可憑卡在購車之日起1年內(nèi)到福龍汽車的銷售公司免費(fèi)做一次A級保養(yǎng)。該A級保養(yǎng)卡也單獨(dú)對外銷售，銷售價格為每張3000元。

福龍汽車在銷售乘用車時按照實際收取的價款確認(rèn)營業(yè)收入及相應(yīng)的增值稅銷項稅額，對贈送的A級保養(yǎng)卡不單獨(dú)進(jìn)行會計處理，僅設(shè)立備查薄對其發(fā)放和使用情況進(jìn)行登記。當(dāng)個人消費(fèi)者實際使用A級保養(yǎng)卡時，各銷售公司將相關(guān)的保養(yǎng)服務(wù)成本在發(fā)生時計入當(dāng)期的營業(yè)成本。

2.2011年12月個人消費(fèi)者王力對福龍汽車提起訴訟，認(rèn)為福龍汽車為其車輛提供維修服務(wù)時更換的零件存在質(zhì)量問題，導(dǎo)致了一起交通事故，向福龍汽車索賠60萬元。截至審計報告日，法院尚未作出判決。

福龍汽車的法律顧問表示福龍汽車很可能敗訴，預(yù)計賠償金額為50萬元。此外，福龍汽車計劃向有關(guān)零件供應(yīng)商提出索賠，但目前尚未能確定可以獲得補(bǔ)償?shù)慕痤~。福龍汽車在2011年未對上述訴訟索賠事項進(jìn)行會計處理。

3.2008年3月福龍汽車以每股13元的價格競拍取得A股上市公司——S公司2700萬股限售流通股，占S公司總股本的3%。福龍汽車將其作為“可供出售金融資產(chǎn)”核算，并將其公允價值變動計入資本公積。由于S公司2010年度和2011年度經(jīng)營虧損，其股票價格從2010年12月31日的每股10元跌至2011年12月31日的每股4元。2011年12月31日，福龍汽車將所持S公司股票2011年度的公允價值變動16,200萬元計入資本公積。2012年初，S公司因預(yù)計2012年度將繼續(xù)虧損申請公司股票停牌。

4.采購車輛時，福龍汽車取得汽車生產(chǎn)商根據(jù)采購金額開具的增值稅專用發(fā)票，按照發(fā)票上載明的增值稅金額抵扣進(jìn)項稅。

每季度初福龍汽車與各個汽車生產(chǎn)商核對上一季度的汽車采購數(shù)量和金額，結(jié)算上一季度汽車生產(chǎn)商應(yīng)向福龍汽車提供的返利，結(jié)算時按核對一致的采購數(shù)量或金額以及約定的標(biāo)準(zhǔn)計算并確認(rèn)返利。福龍汽車根據(jù)經(jīng)確認(rèn)的返利金額向汽車生產(chǎn)商開具增值稅專用發(fā)票，開具發(fā)票后按照發(fā)票上注明的價稅合計金額借記應(yīng)付賬款，按照發(fā)票上注明的價款金額貸記營業(yè)成本，按照發(fā)票上注明的增值稅稅款金額貸記應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。

5.福龍汽車的長期借款15億元（包括2011年之前借入的14億元和2011年初借入的1億元）均為向股東王聲借入的款項，用作日常經(jīng)營所需的流動資金，利率與金融企業(yè)同期同類貸款利率相同，利息每年末支付。福龍汽車已將2011年度支付給王聲的全部利息作為財務(wù)費(fèi)用，在計算2011年度企業(yè)所得稅時予以扣除。

6.福龍汽車在計算2011年度企業(yè)所得稅時，將當(dāng)年發(fā)生的營業(yè)外支出全額調(diào)增了應(yīng)納稅所得額。營業(yè)外支出的明細(xì)項目有：稅收滯納金30萬元、合同違約金250萬元、直接捐贈給希望小學(xué)的捐贈支出300萬元、固定資產(chǎn)處置損失150萬元、存貨被盜的損失40萬元。

資料（六） ：

審計項目組負(fù)責(zé)人王方復(fù)核部分審計項目組成員的工作底稿時，發(fā)現(xiàn)如下事項：

1.為了了解福龍汽車的內(nèi)部控制，項目組成員劉偉對相關(guān)的內(nèi)部控制執(zhí)行了穿行測試，并基于穿行測試結(jié)果得出了“控制運(yùn)行有效”的結(jié)論。

2.項目組成員鄧力在對福龍汽車存放于九洲銀行的銀行存款的余額進(jìn)行函證時，將填好的詢證函親自送至九洲銀行。福龍汽車的出納于第二天將九洲銀行蓋章確認(rèn)沒有差異的詢證函回函原件交給鄧力。鄧力將回函確認(rèn)的金額記錄于工作底稿，并得出了“九洲銀行的銀行存款余額沒有差異”的結(jié)論。

3.存貨的工作底稿中記錄了福龍汽車的存貨盤點日為2011年12月31日。由于交通原因，項目組成員肖華2012年1月3日才到達(dá)福龍汽車某外地倉庫的盤點現(xiàn)場實施了監(jiān)盤程序，盤點結(jié)果與2012年1月3日的賬面記錄無差異。肖華在監(jiān)盤工作底稿中得出的結(jié)論為：“由于2012年1月3日的盤點結(jié)果與2012年1月3日的賬面記錄無差異，考慮到2012年1月3日與2011年12月31日相隔時間較短，認(rèn)定2011年12月31日的存貨結(jié)存與2011年12月31日的賬面記錄無差異”。

4.項目組成員吳娜在對應(yīng)付賬款余額大的前5個供應(yīng)商實施了函證程序后，得出了“與應(yīng)付賬款完整性認(rèn)定相關(guān)的審計目標(biāo)已實現(xiàn)”的結(jié)論。

資料（七） ：

福龍汽車的財務(wù)總監(jiān)在與項目合伙人張民進(jìn)行溝通時就以下事項征詢張民意見：

1.福龍汽車計劃在2012年下半年向部分客戶提供以舊車換新車的優(yōu)惠活動，客戶在購買新車時可以將舊車以二手車市場評估價格的1.2倍折抵新車購車款。財務(wù)總監(jiān)希望張民就上述以舊換新交易的會計處理提出分析意見。

2.為了緩解資金緊張的壓力，福龍汽車計劃在2012年下半年與某非關(guān)聯(lián)公司簽訂一份帶有回購條款的銷售合同。合同的標(biāo)的為30輛卡車，銷售單價為每輛80萬元，回購日期為合同簽訂日之后的第90天，回購價款為每輛82萬元。財務(wù)總監(jiān)希望張民就上述售后回購交易的會計處理提出分析意見。

3.福龍汽車董事會正在考慮制定員工激勵方案，初步擬定的內(nèi)容為：管理層成員在福龍汽車上市后3年都在公司中任職服務(wù)，且公司每年的營業(yè)利潤率均達(dá)到5%以上，且公司股價年平均漲幅8%以上，管理層成員即可以以低于市價50%的價格購買一定數(shù)量的福龍汽車股票；管理層成員的年終獎金將專戶存儲不再發(fā)放現(xiàn)金，管理層成員未來行權(quán)時可用自己的部分抵減支付的購買股票款項；若管理層成員在3年內(nèi)離職則不再享有股票購買權(quán)，但其年終獎金可隨時全額提??；部分子公司的管理層成員也將參加此項激勵方案，并按照上述規(guī)定享有福龍汽車股票購買權(quán)。針對上述初步擬定的員工激勵方案，財務(wù)總監(jiān)希望張民就福龍汽車在母公司層面和子公司層面的股份支付相關(guān)會計處理分別提出分析意見，并對上述有關(guān)管理層成員在股票購買權(quán)授予日、股票購買權(quán)行權(quán)日、股票持有期間、股票轉(zhuǎn)讓時在個人所得稅方面可能涉及的應(yīng)稅所得項目分別提出分析意見。

4.配件公司大部分產(chǎn)品銷售給福龍汽車，其2010年度和2011年度的賬面銷售毛利率均為10%，而根據(jù)國家統(tǒng)計局的數(shù)據(jù)顯示，全國汽車配件行業(yè)近3年的平均銷售毛利率約為17%。配件公司設(shè)立在中國西部地區(qū)，適用的企業(yè)所得稅稅率為15%，而福龍汽車集團(tuán)內(nèi)其他公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。根據(jù)上述信息，財務(wù)總監(jiān)希望張民就福龍汽車與配件公司之間的關(guān)聯(lián)交易安排提供稅收籌劃建議。

針對福龍汽車2011年度財務(wù)報表審計項目，簡要說明明星會計師事務(wù)所在接受委托前應(yīng)向旺華會計師事務(wù)所詢問哪些內(nèi)容。

針對資料（一）和資料（三），假定不考慮其他條件，識別福龍汽車2011年度財務(wù)報表層次存在的重大錯報風(fēng)險，并針對所識別的財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險制定總體應(yīng)對措施。

針對資料（一）和資料（三），假定不考慮其他條件，識別福龍汽車2011年度財務(wù)報表認(rèn)定層次存在的重大錯報風(fēng)險，指出所影響的財務(wù)報表項目和認(rèn)定，并相應(yīng)逐項設(shè)計進(jìn)一步的實質(zhì)性程序。

針對資料（二）第1項至第3項，假定不考慮其他條件，根據(jù)《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》的規(guī)定，逐項判斷是否對審計項目組的獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響，并簡要說明理由。

根據(jù)資料（四），假定不考慮其他條件，針對北京公司、上海公司、廣州公司、物業(yè)公司和汽車用品公司，代張民識別哪些子公司為福龍汽車集團(tuán)審計中的重要組成部分，哪些子公司為非重要組成部分，并簡要說明理由。針對識別出的重要組成部分和非重要組成部分，分別簡要說明審計項目組執(zhí)行工作的類型。

針對福龍汽車2011年度集團(tuán)財務(wù)報表審計安排，簡要說明集團(tuán)項目組可以采取哪些方式參與重要組成部分注冊會計師的工作。

根據(jù)資料（一）、資料（三）和資料（四），假定不考慮其他條件，判斷福龍汽車對配件公司和貿(mào)易公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，簡要說明理由，提出調(diào)整建議（無需列示會計分錄），并計算調(diào)整建議對2011年12月31日福龍汽車合并資產(chǎn)負(fù)債表中資本公積和少數(shù)股東權(quán)益的影響金額。（假定不考慮企業(yè)所得稅的影響）

針對資料（五）第1項至第4項，結(jié)合資料（三），假定不考慮其他條件，逐項分析福龍汽車的會計處理是否恰當(dāng)，并簡要說明理由。

針對資料（五）第4項，分析福龍汽車的流轉(zhuǎn)稅處理和發(fā)票的使用是否恰當(dāng)，并簡要說明理由。

針對資料（五）第5項，假定不考慮其他條件，分析福龍汽車的企業(yè)所得稅處理是否恰當(dāng)，并簡要說明理由。

針對資料（五）第6項，假定不考慮其他條件，逐項判斷福龍汽車的營業(yè)外支出明細(xì)項目能否在企業(yè)所得稅前扣除，并說明理由。如果可以扣除，簡要說明應(yīng)當(dāng)具備的條件。

針對資料（六）第1-4項，指出王方在復(fù)核項目組成員的工作底稿時，應(yīng)當(dāng)提出哪些質(zhì)疑和改進(jìn)建議。

針對資料（七）第1項至第4項，假定不考慮《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》的規(guī)定，代張民逐項回答財務(wù)總監(jiān)提出的問題。

參考答案及評分標(biāo)準(zhǔn)

1.針對福龍汽車2011年度財務(wù)報表審計項目，簡要說明明星會計師事務(wù)所在接受委托前應(yīng)向旺華會計師事務(wù)所詢問哪些內(nèi)容。（2分）

答：明星會計師事務(wù)所首次承接該項業(yè)務(wù)，在接受委托前，作為后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)與前任注冊會計師旺華會計師事務(wù)所進(jìn)行必要的溝通，并對溝通結(jié)果進(jìn)行評價，以確定是否接受委托。接受委托前，向前任注冊會計師進(jìn)行詢問是一項必要的溝通程序。

溝通過程中通常值得關(guān)注和詢問的事項包括：

（1）是否發(fā)現(xiàn)被審計單位管理層存在誠信方面的問題；

（2）前任注冊會計師與管理層在重大會計、審計等問題上存在的意見分歧；

（3）前任注冊會計師向被審計單位治理層通報的管理層舞弊、違反法律法規(guī)行為以及值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷；

（4）前任注冊會計師認(rèn)為導(dǎo)致被審計單位變更會計師事務(wù)所的原因。

2.針對資料（一）和資料（三），假定不考慮其他條件，識別福龍汽車2011年度財務(wù)報表層次存在的重大錯報風(fēng)險，并針對所識別的財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險制定總體應(yīng)對措施。（2分）

答：福龍汽車2011年度財務(wù)報表可能存在下列財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險：

（1）公司治理機(jī)制可能存在“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象，可能存在大股東凌駕于控制之上的風(fēng)險。

（2）福龍汽車考慮申請在中國境內(nèi)首次公開發(fā)行股票上市，可能為了滿足上市條件中的財務(wù)指標(biāo)的要求粉飾財務(wù)報表。

（3）2011年開始使用新物流管理系統(tǒng)，通過該系統(tǒng)完成的交易自動在財務(wù)系統(tǒng)中形成會計記錄，對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，IT信息系統(tǒng)的一般控制可能存在風(fēng)險。

（4）福龍汽車與關(guān)聯(lián)企業(yè)存在采購、銷售等眾多關(guān)聯(lián)交易，可能存在通過關(guān)聯(lián)交易操縱業(yè)績風(fēng)險。

針對上述財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險，應(yīng)采取的總體應(yīng)對措施主要包括：

（1）向項目組強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑的必要性；

（2）指派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作；

（3）提供更多的督導(dǎo)；

（4）在選擇擬實施的進(jìn)一步審計程序時，融入更多的不可預(yù)見的因素，考慮使用某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解；

（5）對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間安排或范圍作出總體修改。

3.針對資料（一）和資料（三），假定不考慮其他條件，識別福龍汽車2011年度財務(wù)報表認(rèn)定層次存在的重大錯報風(fēng)險，指出所影響的財務(wù)報表項目和認(rèn)定，并相應(yīng)逐項設(shè)計進(jìn)一步的實質(zhì)性程序。（7分）

答：福龍汽車2011年度財務(wù)報表認(rèn)定層次存在的重大錯報風(fēng)險及應(yīng)實施的主要進(jìn)一步實質(zhì)性程序如下：

（1）部分汽車生產(chǎn)商要求福龍汽車必須支付全款后才能發(fā)貨給福龍汽車，因此預(yù)付賬款的資金占用較高，并且增長迅速（增長20%，超過營業(yè)收入的增長

（8%））。預(yù)付賬款的“存在”認(rèn)定存在錯報風(fēng)險。針對此風(fēng)險，應(yīng)實施的實質(zhì)性程序主要包括：

①獲取預(yù)付賬款明細(xì)表，分析2011年末較2010年末增長的原因；

②檢查主要供應(yīng)商的采購合同，關(guān)注貨款支付方式的約定是否與財務(wù)記錄相符；

③針對賬齡長、大額等異常的預(yù)付賬款調(diào)查原因并實施函證程序，并密切關(guān)注回函情況，分析回函差異；

④關(guān)注預(yù)付賬款期后收到貨物的情況。

（2）福龍汽車存貨余額較大，并且增長迅速（增長18%，超過營業(yè)收入的增長（8%）），且分散于各經(jīng)銷網(wǎng)點。存貨的“存在”認(rèn)定存在錯報風(fēng)險。如果福龍汽車購買的車輛無法及時實現(xiàn)銷售，則可能導(dǎo)致存貨積壓的風(fēng)險。存貨的“計價和分?jǐn)偂闭J(rèn)定存在錯報風(fēng)險。針對這些風(fēng)險，應(yīng)實施的實質(zhì)性程序主要包括：

①年末實施存貨監(jiān)盤程序；

②實施存貨計價測試；

③根據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低的計價方法，檢查計提存貨跌價準(zhǔn)備所依據(jù)的資料、假設(shè)及方法，考慮可變現(xiàn)凈值的確定原則，評估存貨跌價準(zhǔn)備計提的合理性。因汽車市場競爭激烈、更新?lián)Q代快、產(chǎn)品價格變動頻繁，在檢查可變現(xiàn)凈值的確定方法時應(yīng)關(guān)注是否考慮了存貨中車輛的庫齡和適銷情況；

④檢查存貨的期后銷售情況。

（3）部分資產(chǎn)用于貸款和授信額度的抵押。抵押資產(chǎn)的“權(quán)利與義務(wù)”認(rèn)定及與列報和披露相關(guān)的認(rèn)定存在錯報風(fēng)險。針對此風(fēng)險，應(yīng)實施的實質(zhì)性程序主要包括：

①向銀行函證抵押資產(chǎn)的狀況和金額；檢查與抵押資產(chǎn)相關(guān)的原始單據(jù)，如發(fā)票、合格證等；

②了解福龍汽車是否存在未按期履行支付義務(wù)的情況，抵押資產(chǎn)是否已被或?qū)⒈粡?qiáng)制執(zhí)行或處置；

③檢查抵押資產(chǎn)是否已經(jīng)在財務(wù)報表中按照相關(guān)的規(guī)定予以充分的披露。

（4）應(yīng)收票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓的會計處理可能存在錯報風(fēng)險。附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)背書，可能并不符合終止確認(rèn)條件，但是資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收票據(jù)的余額為零。應(yīng)收票據(jù)和負(fù)債的“完整性”認(rèn)定存在錯報風(fēng)險。針對此風(fēng)險，應(yīng)實施的實質(zhì)性程序主要包括：

①獲取已經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓的應(yīng)收票據(jù)清單，針對在2011年12月31日尚未到期的部分檢查其條款是否附有追索權(quán)，是否符合終止確認(rèn)條件；

②函證應(yīng)收票據(jù)和短期借款，不符合終止確認(rèn)條件的未到期部分不得終止確認(rèn)。

（5）與供應(yīng)商返利的結(jié)算滯后，可能導(dǎo)致當(dāng)期營業(yè)成本和存貨采購成本的計算發(fā)生錯誤。存貨的“計價和分?jǐn)偂闭J(rèn)定及當(dāng)期營業(yè)成本的“準(zhǔn)確性”和“截止”認(rèn)定存在錯報風(fēng)險；由于返利涉及稅收調(diào)整，應(yīng)交稅金的“存在”、“完整性”和“計價和分?jǐn)偂钡日J(rèn)定存在錯報風(fēng)險。針對這些風(fēng)險，應(yīng)實施的實質(zhì)性程序主要包括：

①根據(jù)合同條款重新計算或復(fù)核全年的返利金額，將計算結(jié)果與賬面記錄進(jìn)行比較，調(diào)查差異的原因；

②檢查根據(jù)2011年采購量計算的返利在年末尚未收到的部分是否已于2011年確認(rèn)為應(yīng)收返利；檢查所確認(rèn)返利在營業(yè)成本與期末存貨之間的劃分是否恰當(dāng)；

③檢查與返利有關(guān)的增值稅等稅項核算是否符合規(guī)定。

（6）福龍汽車與其股東王聲控制的其他關(guān)聯(lián)企業(yè)存在關(guān)聯(lián)交易，可能存在關(guān)聯(lián)方企業(yè)的識別不準(zhǔn)確、關(guān)聯(lián)交易定價不公允、關(guān)聯(lián)交易記錄不完整等關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險。

關(guān)聯(lián)方的與列報和披露相關(guān)的認(rèn)定存在錯報風(fēng)險。針對此風(fēng)險，應(yīng)實施的實質(zhì)性程序主要包括：

①結(jié)合其他報表項目的審計過程識別是否存在管理層未識別出或未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易；

②對超出正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易，檢查相關(guān)的合同或協(xié)議，檢查交易是否經(jīng)過恰當(dāng)授權(quán)和批準(zhǔn)；

③檢查關(guān)聯(lián)方交易是否按照等同于公平交易中通行的條款執(zhí)行；

④檢查關(guān)聯(lián)方及其交易是否已經(jīng)在財務(wù)報表中按照相關(guān)的規(guī)定予以充分的披露。

4.針對資料（二）第1項至第3項，假定不考慮其他條件，根據(jù)《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》的規(guī)定，逐項判斷是否對審計項目組的獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響，并簡要說明理由。（3分）

答：（1）不對獨(dú)立性產(chǎn)生影響。明星會計師事務(wù)所借出的員工劉飛幫助福龍汽車錄入記賬憑證不屬于守則禁止的非鑒證服務(wù)，其錄入系統(tǒng)的記賬憑證由福龍汽車會計人員編制并經(jīng)財務(wù)經(jīng)理審核，錄入工作是屬于日常性和機(jī)械性的工作，并不承擔(dān)福龍汽車的管理層職責(zé)。劉飛不參與福龍汽車財務(wù)報表審計項目，明星會計師事務(wù)所已經(jīng)對臨時借調(diào)員工可能對獨(dú)立性產(chǎn)生的不利影響采取了防范措施。

（2）不對獨(dú)立性產(chǎn)生影響。雖然劉輝在財務(wù)報表涵蓋期間曾在福龍汽車的子公司工作，但只負(fù)責(zé)車輛保險業(yè)務(wù)，不對福龍汽車的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量產(chǎn)生重大影響。

（3）對獨(dú)立性產(chǎn)生影響。李楠的近親屬是福龍汽車的高級管理人員，且其在職期間也與審計業(yè)務(wù)期間和財務(wù)報表涵蓋期間存在重疊。這種家庭關(guān)系會對獨(dú)立性產(chǎn)生重大不利影響。

5.根據(jù)資料（四），假定不考慮其他條件，針對北京公司、上海公司、廣州公司、物業(yè)公司和汽車用品公司，代張民識別哪些子公司為福龍汽車集團(tuán)審計中的重要組成部分，哪些子公司為非重要組成部分，并簡要說明理由。針對識別出的重要組成部分和非重要組成部分，分別簡要說明審計項目組執(zhí)行工作的類型。（1.5分）

答：（1）北京公司、上海公司和廣州公司2011年度的營業(yè)收入分別占集團(tuán)合并后營業(yè)收入的40%、30%和20%，均具有財務(wù)重大性，均是重要組成部分。對于具有財務(wù)重大性的重要組成部分，集團(tuán)項目組或代表集團(tuán)項目組的組成部分注冊會計師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用組成部分各自的重要性對其財務(wù)信息實施審計。

（2）物業(yè)公司采用公允價值模式對所持投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，所相應(yīng)涉及會計估計的判斷事項可能存在導(dǎo)致集團(tuán)財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的特別風(fēng)險，因此是重要組成部分。對于有特別風(fēng)險的重要組成部分，集團(tuán)項目組或代表集團(tuán)項目組的組成部分注冊會計師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行下列一項或多項工作：使用組成部分重要性對其財務(wù)信息實施審計；針對與可能導(dǎo)致集團(tuán)財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的特別風(fēng)險相關(guān)的賬戶余額、交易或披露事項實施審計；針對可能導(dǎo)致集團(tuán)財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的特別風(fēng)險實施特定的審計程序。

（3）汽車用品公司2011年度的營業(yè)收入占集團(tuán)合并后營業(yè)收入的2%，不具有財務(wù)重大性，也不具有可能導(dǎo)致集團(tuán)財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的特別風(fēng)險的特定性質(zhì)，是不重要的組成部分。對不重要的組成部分，集團(tuán)項目組應(yīng)當(dāng)在集團(tuán)層面實施分析程序。

6.針對福龍汽車2011年度集團(tuán)財務(wù)報表審計安排，簡要說明集團(tuán)項目組可以采取哪些方式參與重要組成部分注冊會計師的工作。（3分）

答：可以采取的參與方式包括：

①與組成部分管理層或組成部分注冊會計師會談，獲取更多對組成部分及其環(huán)境的了解。

②復(fù)核組成部分注冊會計師的總體審計策略和具體審計計劃。

③實施風(fēng)險評估程序，識別和評估組成部分層面的重大錯報風(fēng)險。集團(tuán)項目組可以單獨(dú)或與組成部分注冊會計師共同實施這類程序。

④設(shè)計和實施進(jìn)一步的審計程序。集團(tuán)項目組可以單獨(dú)或與組成部分注冊會計師共同實施這類程序。

⑤參加組成部分注冊會計師與組成部分管理層的總結(jié)會議和其他重要會議。

⑥復(fù)核組成部分注冊會計師的審計工作底稿的其他相關(guān)部分。

7.根據(jù)資料（一）、資料（三）和資料（四），假定不考慮其他條件，判斷福龍汽車對配件公司和貿(mào)易公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，簡要說明理由，提出調(diào)整建議（無需列示會計分錄），并計算調(diào)整建議對2011年12月31日福龍汽車合并資產(chǎn)負(fù)債表中資本公積和少數(shù)股東權(quán)益的影響金額。（假定不考慮企業(yè)所得稅的影響）（6分）

答：（1）福龍汽車對配件公司采用權(quán)益法核算不正確。福龍汽車能夠通過董事會對配件公司的經(jīng)營活動實施有效的控制。福龍汽車對配件公司擁有控制權(quán)，應(yīng)認(rèn)定配件公司為福龍汽車的子公司，納入合并報表范圍。王聲對福龍汽車擁有控制權(quán)。股權(quán)交易前，配件公司也由王聲控制。王聲對配件公司的控制從其2009年成立開始，福龍汽車購買配件公司股權(quán)是為了增強(qiáng)市場競爭力，均非暫時性的。故配件公司在交易前和交易后均受同一方王聲終控制且該控制并非暫時性的。該項交易為同一控制下的企業(yè)合并。

（2）福龍汽車將貿(mào)易公司納入合并財務(wù)報表不正確。貿(mào)易公司雖然持股55%，但是根據(jù)投資協(xié)議和貿(mào)易公司的章程，投資雙方分別委派了1名董事參與貿(mào)易公司的經(jīng)營，且所有重要事項的決定均須由雙方的董事一致同意方可通過。福龍汽車和昌德公司一同對貿(mào)易公司實施共同控制，貿(mào)易公司是福龍汽車的合營公司，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。

（3）資本公積的影響金額為-130萬元（-50-80）

少數(shù)股東權(quán)益的影響金額-25.5萬元（-445.5+420）。

8.針對資料（五）第1項至第4項，結(jié)合資料（三），假定不考慮其他條件，逐項分析福龍汽車的會計處理是否恰當(dāng)，并簡要說明理由。（7.5分）

答：（1）會計處理不恰當(dāng)。贈送的A級保養(yǎng)卡可以視為一種銷售獎勵，該獎勵以單獨(dú)銷售可取得的金額3000元作為確認(rèn)其公允價值的基礎(chǔ)。在銷售車輛的同時，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款在本次車輛銷售產(chǎn)生的收入與獎勵的公允價值之間進(jìn)行分配，將取得的貨款扣除獎勵公允價值的部分確認(rèn)為營業(yè)收入，獎勵的公允價值確認(rèn)為遞延收益。獲得獎勵的消費(fèi)者使用獎勵時，應(yīng)將所使用獎勵相關(guān)的部分從遞延收益轉(zhuǎn)出確認(rèn)為營業(yè)收入，相關(guān)的保養(yǎng)服務(wù)成本在發(fā)生時計入當(dāng)期的營業(yè)成本。若消費(fèi)者在1年期屆滿時仍未使用該獎勵，應(yīng)將原計入遞延收益的金額在期滿之日確認(rèn)為營業(yè)收入。

（2）會計處理不恰當(dāng)。該未決訴訟為或有事項，當(dāng)或有事項的有關(guān)義務(wù)同時符合以下三個條件時確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債：1）該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)；2）履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流出企業(yè)；3）該義務(wù)的金額能夠可靠地計量。由于法律顧問表示福龍汽車被王力起訴案很可能敗訴并預(yù)計賠償款為50萬元，同時滿足上述三個條件，福龍汽車應(yīng)當(dāng)就賠償款50萬元確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。由于不能確定從零件供應(yīng)商可以獲得的補(bǔ)償金額，故不能確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)。

（3）會計處理不恰當(dāng)。福龍汽車所持有的S公司股票已經(jīng)發(fā)生減值。福龍汽車2008年3月以每股13元的價格購買的S公司股票，截至2011年12月31日，股價為每股4元，下跌約70%，故可以認(rèn)為該投資公允價值下降是嚴(yán)重的。 S公司股價的下跌是由于其2010年度和2011年度經(jīng)營虧損，并且預(yù)計2012年將繼續(xù)虧損，故可以認(rèn)為該投資公允價值下降是非暫時性的?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)發(fā)生減值時，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計入所有者權(quán)益中的因公允價值下降形成的累計損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。福龍汽車應(yīng)當(dāng)將原計入資本公積的因公允價值下降形成的累計損失一并計入2011年度損益。

（4）會計處理不恰當(dāng)。福龍汽車獲取的返利與采購量或采購額掛鉤，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制計算應(yīng)收的返利并以采購額扣減相關(guān)返利后的凈額作為存貨的入賬成本。返利視相關(guān)存貨的對外銷售情況在相關(guān)存貨對外銷售的當(dāng)期轉(zhuǎn)入營業(yè)成本。

9.針對資料（五）第4項，分析福龍汽車的流轉(zhuǎn)稅處理和發(fā)票的使用是否恰當(dāng)，并簡要說明理由。（3分）

答：采購時按照取得的全額增值稅專用發(fā)票上載明的增值稅金額做進(jìn)項稅抵扣的處理恰當(dāng)。結(jié)算返利時的增值稅處理和發(fā)票的使用均不恰當(dāng)。實際收到/結(jié)算返利時，應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期的增值稅進(jìn)項稅額。應(yīng)沖減進(jìn)項稅金的計算公式為：當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項稅金=當(dāng)期取得的返還資金÷（1+所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率。福龍汽車向汽車生產(chǎn)商收取的返利，不得開具增值稅專用發(fā)票。根據(jù)增值稅法的有關(guān)規(guī)定，納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于購貨方在一定時期內(nèi)累計購買貨物達(dá)到一定數(shù)量，或由于市場價格下降等原因，銷售方給予購貨方相應(yīng)的價格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)日劭邸⒄圩屝袨?，銷貨方可開具紅字增值稅專用發(fā)票。因此，福龍汽車可要求汽車生產(chǎn)商就返利開具紅字增值稅專用發(fā)票。

10.針對資料（五）第5項，假定不考慮其他條件，分析福龍汽車的企業(yè)所得稅處理是否恰當(dāng)，并簡要說明理由。（1.5分）

答：所得稅處理不恰當(dāng)。企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（2:1）時，超過部分所發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。王聲對福龍汽車的長期借款為15億元，股權(quán)投資為7億元，已經(jīng)超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（2:1），超過的部分1億元相對應(yīng)的利息費(fèi)用不得在企業(yè)所得稅前扣除。

11.針對資料（五）第6項，假定不考慮其他條件，逐項判斷福龍汽車的營業(yè)外支出明細(xì)項目能否在企業(yè)所得稅前扣除，并說明理由。如果可以扣除，簡要說明應(yīng)當(dāng)具備的條件。（3.5分）

答：稅收滯納金不得在所得稅前扣除；合同違約金是正常經(jīng)營過程中發(fā)生的支出，可以在所得稅前扣除；直接捐贈給希望小學(xué)的捐贈支出不是通過公益性社會團(tuán)體捐贈的，不得在所得稅前扣除；固定資產(chǎn)處置損失是在實際處置過程中發(fā)生的損失，是實際資產(chǎn)損失，可以在實際發(fā)生且會計上已作損失處理的年度申報扣除；存貨被盜的損失，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供證據(jù)資料證明其符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件且會計上已作損失處理的年度申報扣除。存貨被盜損失應(yīng)為其計稅成本扣除保險理賠以及責(zé)任人賠償后的余額。

12.針對資料（六）第1項至第4項，指出王方在復(fù)核項目組成員的工作底稿時，應(yīng)當(dāng)提出哪些質(zhì)疑和改進(jìn)建議。（2分）

答：（1）穿行測試的結(jié)論不恰當(dāng)。了解內(nèi)部控制的穿行測試只能得出“控制是否得到執(zhí)行”的結(jié)論。項目組成員劉偉應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步對內(nèi)部控制執(zhí)行相應(yīng)的內(nèi)部控制測試，測試后結(jié)果滿意才可能得出“控制運(yùn)行有效”的結(jié)論。

（2）項目組成員鄧力的函證方式不恰當(dāng)。實施函證時，應(yīng)當(dāng)對發(fā)出和收回詢證函保持控制。出于掩蓋舞弊的目的，被審計單位可能想方設(shè)法攔截或更改詢證函及回函的內(nèi)容。如果注冊會計師對函證程序控制不嚴(yán)密，就可能給被審計單位造成可乘之機(jī)，導(dǎo)致函證結(jié)果發(fā)生偏差和函證程序失效。因此詢證函應(yīng)當(dāng)都由審計項目組成員親自發(fā)出并收回，不應(yīng)讓被審計單位人員代勞。

（3）項目組成員肖華通過1月3日的盤點結(jié)果就認(rèn)定12月31日的存貨結(jié)存與當(dāng)日賬面記錄無差異不恰當(dāng)。存貨的監(jiān)盤程序可以在資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)行，但應(yīng)當(dāng)對資產(chǎn)負(fù)債表日與監(jiān)盤日之間的交易進(jìn)行測試，并倒軋出資產(chǎn)負(fù)債表日存貨的數(shù)量，并將倒軋過程記錄于工作底稿。只有當(dāng)經(jīng)測試和倒軋后的存貨數(shù)量與年末賬面記錄無差異時才可能合理認(rèn)定2011年12月31日的存貨結(jié)存與當(dāng)日賬面記錄無差異。

（4）項目組成員吳娜僅通過實施該函證程序不能恰當(dāng)實現(xiàn)與應(yīng)付賬款完整性認(rèn)定相關(guān)的審計目標(biāo)。吳娜僅對應(yīng)付賬款余額大的前五個供應(yīng)商實施函證程序可能難以發(fā)現(xiàn)未記錄的應(yīng)付賬款，通常還應(yīng)當(dāng)選擇有頻繁業(yè)務(wù)往來但余額較小甚至為零的供應(yīng)商進(jìn)行函證，以發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款的余額是否完整。對于完整性，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)通過其他途徑，例如尋找未入賬的負(fù)債等，并結(jié)合其他財務(wù)報表項目審計過程中的發(fā)現(xiàn)來實現(xiàn)。

13.針對資料（七）第1項至第4項，假定不考慮《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》的規(guī)定，代張民逐項回答財務(wù)總監(jiān)提出的問題。（8分）

答：（1）以舊換新銷售方式下，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。福龍汽車應(yīng)當(dāng)以舊車折價前的新車銷售價格全額確認(rèn)為收入，舊車應(yīng)當(dāng)以二手車的市場價格作為入賬價值，折價高于市場價值的部分作為銷售折扣處理。

（2）對于該項售后回購業(yè)務(wù)，回購價格高于銷售價格，屬于融資交易，該30輛卡車所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移，收到的款項應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債?；刭弮r格大于原售價的差額，應(yīng)在回購期間分期計入財務(wù)費(fèi)用。

（3）母公司的管理層成員參加激勵方案，被授予福龍汽車股票期權(quán)，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理，即在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的佳估計為基礎(chǔ)，按照授予日權(quán)益工具的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，同時計入資本公積（其他資本公積）子公司的管理層成員參加此項激勵方案，被授予福龍汽車股票期權(quán)，母公司作為結(jié)算企業(yè)，是接受服務(wù)企業(yè)的投資者，母公司應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的佳估計為基礎(chǔ)，按照授予日權(quán)益工具的公允價值確認(rèn)對接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時確認(rèn)資本公積（其他資本公積）。子公司作為接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理，即在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的佳估計為基礎(chǔ)，按照授予日權(quán)益工具的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，同時計入資本公積（其他資本公積）員工接受被授予的股票期權(quán)時，一般不作為應(yīng)稅所得征收個人所得稅。員工行權(quán)時，其從企業(yè)取得股票的實際購買價（行權(quán)價）低于購買日公平市場價的差額，是員工在企業(yè)表現(xiàn)和業(yè)績情況而取得的與任職、受雇有關(guān)的所得，應(yīng)按工資、薪金所得征收個人所得稅。員工將行權(quán)后的股票再轉(zhuǎn)讓時獲得的高于購買日公平市場價的差額，是因個人在證券二級市場上轉(zhuǎn)讓股票等有價證券而獲得的所得，應(yīng)按財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅。員工因擁有股權(quán)而參與企業(yè)稅后利潤分配取得的所得，應(yīng)按利息、股息、紅利所得征收個人所得稅。

（4）建議福龍汽車?yán)棉D(zhuǎn)讓定價籌劃法進(jìn)行稅務(wù)籌劃。建議福龍汽車?yán)迷牧霞傲悴考忎N進(jìn)行籌劃，通過控制零部件和原材料的購銷價格進(jìn)而影響產(chǎn)品成本來實現(xiàn)稅務(wù)籌劃。配件公司設(shè)立在中國西部地區(qū)，享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率15%，低于集團(tuán)內(nèi)其他子公司的所得稅稅率。配件公司大部分產(chǎn)品銷售給福龍汽車的其他子公司。根據(jù)資料，配件公司2010年和2011年的銷售毛利率均為10%，低于全國汽車配件行業(yè)近三年的平均銷售毛利率17%，這意味著集團(tuán)內(nèi)較少的利潤留在了所得稅率較低的配件公司，而更多的利潤流向了沒有稅收優(yōu)惠的其他公司，造成福龍汽車的所得稅負(fù)較高。福龍汽車可以通過提高配件公司向其他有聯(lián)系的企業(yè)的銷售價格，使配件公司的毛利率在合理的范圍內(nèi)有所提高，以合理降低福龍汽車的總體稅負(fù)。

職業(yè)能力綜合測試二（A卷）

資料（一）：

華盛商業(yè)股份有限公司（以下簡稱華盛股份）是一家在上海證券交易所上市的大型商業(yè)企業(yè)。華盛集團(tuán)有限公司是華盛股份的第一大股東，是甲省國資委控股的國有企業(yè)。華盛股份及其下屬子公司的主營業(yè)務(wù)包括百貨、超市、專業(yè)產(chǎn)品連鎖店、餐飲、房地產(chǎn)等。

華光眼鏡有限公司（以下簡稱華光眼鏡）是華盛股份的全資子公司，成立于上世紀(jì)70年代。華光眼鏡從上世紀(jì)90年代末開始拓展眼鏡零售連鎖網(wǎng)絡(luò)，是國內(nèi)較早從事眼鏡連鎖專賣的企業(yè)。經(jīng)過多年的發(fā)展，華光眼鏡的市場份額占據(jù)省內(nèi)第一、全國第五的位置。2005年末，華光眼鏡在全國擁有超過100家連鎖店，其中80%在甲省及周邊地區(qū)。

華光眼鏡的核心管理團(tuán)隊在連鎖經(jīng)營領(lǐng)域有著豐富的經(jīng)驗，尤其在店鋪選址方面。華光眼鏡在甲省各大核心商業(yè)區(qū)的黃金地段都擁有位置優(yōu)越的店鋪。由于其較長的經(jīng)營歷史和嚴(yán)格的質(zhì)量控制，華光眼鏡店在消費(fèi)者心目中享有良好的聲譽(yù)。

截至2005年末，中國零售行業(yè)已連續(xù)十年保持高速增長，復(fù)合年增長率達(dá)12.9%。管理層預(yù)期“十一五”期間零售行業(yè)將繼續(xù)保持兩位數(shù)的增長速度。各大零售企業(yè)出于對行業(yè)前景的良好預(yù)期，普遍迅速擴(kuò)張，形成了活躍的競爭態(tài)勢。

隨著人們生活水平的提高和消費(fèi)能力的增強(qiáng)，消費(fèi)者除了重視眼鏡的基本功能外，還越來越重視美觀時尚。尤其是年輕人，不再等眼鏡壞了才購買新的，而會頻繁地更換新的款式。這一趨勢引起華光眼鏡總經(jīng)理趙剛的重視。2006年初，趙剛召集各部門開會，研究如何更好地把握市場動態(tài)，抓住潛在增長機(jī)遇。趙剛要求財務(wù)部利用過去3年的財務(wù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，分析目前華光眼鏡對年輕客戶群的銷售情況。

資料（二）：

新上任的財務(wù)總監(jiān)王紅發(fā)現(xiàn)公司的財務(wù)系統(tǒng)只能按照鏡片、鏡框、隱形眼鏡、太陽鏡等產(chǎn)品類別分析銷售數(shù)據(jù)，不能按照客戶群類別進(jìn)行分析；而業(yè)務(wù)系統(tǒng)雖然擁有每一單銷售的詳細(xì)產(chǎn)品信息和客戶信息，卻無法將銷售單中的信息按照特定產(chǎn)品類別或客戶群直接進(jìn)行數(shù)據(jù)匯總。此外，經(jīng)多方了解，王紅發(fā)現(xiàn)公司財務(wù)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)的功能都落后于競爭對手。例如，財務(wù)系統(tǒng)的功能主要是會計記賬和核算，財務(wù)分析功能則比較薄弱，不能提供有效的財務(wù)分析和管理用財務(wù)報表供內(nèi)部管理和決策使用。王紅決定向總經(jīng)理指出這一問題，建議改進(jìn)公司的管理信息系統(tǒng)。

通過對大量數(shù)據(jù)的手工匯總，財務(wù)部終于完成針對年輕客戶群的銷售情況分析。分析發(fā)現(xiàn)，雖然華光眼鏡整體銷售收入在過去三年以平均每年10%左右的速度增長，但從20-30歲客戶群所得的銷售收入呈每年3 ~ 5%左右的下降。另外，市場部從近的一次品牌形象問卷調(diào)查中獲悉，受訪者普遍認(rèn)為華光的品牌給人以高質(zhì)量和傳統(tǒng)沉穩(wěn)的形象，但與年輕消費(fèi)者追求美觀時尚的消費(fèi)需求有較大的差距。

資料（三） ：

華光眼鏡管理層通過研究和分析，提出一項新的市場開發(fā)戰(zhàn)略——“明天”戰(zhàn)略：針對年輕消費(fèi)者追求美觀時尚的習(xí)慣，以全新的理念打造 “明天”品牌的新門店，通過“華光”和新“明天”兩個業(yè)務(wù)線的市場細(xì)分，更好地抓住增長機(jī)遇。管理層意識到要獲得消費(fèi)者對“明天”店的認(rèn)同，需要應(yīng)對新的挑戰(zhàn)。管理層對新戰(zhàn)略很有信心，制定了詳細(xì)的業(yè)務(wù)計劃書，“明天”戰(zhàn)略獲得了董事會的支持。

為了配合新戰(zhàn)略的實施，公司計劃將原來職能制組織結(jié)構(gòu)調(diào)整為矩陣制組織結(jié)構(gòu)（見下圖），任命兩名業(yè)務(wù)總監(jiān)分別負(fù)責(zé)華光和明天這兩個業(yè)務(wù)線。

面對新戰(zhàn)略實施給企業(yè)內(nèi)部帶來的變革，總經(jīng)理趙剛意識到變革管理的重要性。在與各部門管理人員的交流中，他發(fā)現(xiàn)大家有三方面的擔(dān)憂，一是擔(dān)心組織機(jī)構(gòu)調(diào)整對個人職位的影響；二是擔(dān)心現(xiàn)有的經(jīng)驗?zāi)芊襁m應(yīng)新業(yè)務(wù)的要求；三是擔(dān)心新業(yè)務(wù)對個人績效評價的影響。趙剛在了解這些情況后，立即召集主要管理人員專門成立一個變革管理小組。

2006年8月第一家“明天”門店開張。截至2008年末，華光眼鏡累計新開“明天”門店20家，對原有的“華光”門店形成了有效的補(bǔ)充。

在此期間，財務(wù)總監(jiān)王紅提出改進(jìn)公司管理信息系統(tǒng)的方案也得到華光眼鏡管理層的支持，并獲得董事會的批準(zhǔn)。經(jīng)過兩年的不斷改進(jìn)和創(chuàng)新，公司的財務(wù)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)的各項功能有了顯著增強(qiáng)，對公司日常業(yè)務(wù)分析和經(jīng)營決策提供了有力的支持。

資料（四）：

2009年對國內(nèi)零售業(yè)來說是充滿挑戰(zhàn)的一年。受2008年下半年開始的金融危機(jī)的影響，華光眼鏡暫時放緩擴(kuò)張速度，放慢增開新店的步伐，轉(zhuǎn)而專注于提升內(nèi)部經(jīng)營效率。

在金融危機(jī)期間，國內(nèi)零售業(yè)的大企業(yè)和上市公司的資金狀況相對樂觀，但數(shù)量眾多的中小零售企業(yè)資金鏈出現(xiàn)緊張。由于自有資金匱乏，以往業(yè)務(wù)擴(kuò)張的現(xiàn)金流出大大超出經(jīng)營利潤所產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，融資結(jié)構(gòu)高度依賴短期負(fù)債，面臨巨大的資金壓力。部分中小企業(yè)迫切尋求新的投資者。在這一背景下，華盛股份董事會認(rèn)為自身財務(wù)狀況良好，資產(chǎn)負(fù)債率低于行業(yè)平均水平，鑒于國內(nèi)零售行業(yè)未來發(fā)展空間巨大，希望借此時機(jī)通過并購進(jìn)一步拓展其零售網(wǎng)絡(luò)。為此，華盛股份特聘業(yè)內(nèi)知名英國籍專家科林（Colin）先生為企業(yè)發(fā)展和投資高級顧問。科林先生在亞洲零售行業(yè)從業(yè)超過30年，在投資和并購領(lǐng)域有著豐富的經(jīng)驗。

華盛股份經(jīng)初步篩選，確定乙省的南風(fēng)眼鏡有限公司（以下簡稱南風(fēng)眼鏡）為主要潛在并購目標(biāo)。

南風(fēng)眼鏡是陳南夫婦于2001年設(shè)立的眼鏡連鎖店，并逐漸形成零售網(wǎng)絡(luò)。陳南先生持有南風(fēng)眼鏡85%的股權(quán)，其余15%股權(quán)由陳南先生的妻子張曉女士持有。由于陳南夫婦的兒子無意繼承南風(fēng)眼鏡的生意，又遭遇金融危機(jī)資金鏈緊張，陳南夫婦有意將南風(fēng)眼鏡出售給業(yè)內(nèi)實力雄厚的公司，希望能夠繼續(xù)發(fā)展南風(fēng)眼鏡業(yè)務(wù)。

南風(fēng)眼鏡自設(shè)立起便迅速擴(kuò)張，至2009年中已擁有100多家連鎖店，全部分布在乙省，是乙省大的眼鏡店連鎖企業(yè)。南風(fēng)眼鏡以大學(xué)生和中青年白領(lǐng)為目標(biāo)客戶群，其品牌形象以專業(yè)時尚著稱。由于陳南夫婦在創(chuàng)辦南風(fēng)眼鏡之前曾從事多年的進(jìn)出口貿(mào)易，經(jīng)驗多人脈廣，擁有優(yōu)質(zhì)的采購渠道，常常能獲得比其他商家更優(yōu)惠的采購價格和付款條件。此外，南風(fēng)眼鏡除了外購產(chǎn)品，還通過當(dāng)?shù)貛准夜S貼牌生產(chǎn)自有品牌的鏡框以降低成本，以低廉價格吸引消費(fèi)能力相對較弱的學(xué)生群體。

華盛股份經(jīng)過綜合分析，認(rèn)為收購南風(fēng)眼鏡可以和華光眼鏡產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)，符合總體并購戰(zhàn)略。

經(jīng)初步評估和談判，華盛股份和陳南夫婦于2009年8月30日簽訂《收購意向書》?！妒召徱庀驎芳s定，按照南風(fēng)眼鏡提供的現(xiàn)金流量預(yù)測和假設(shè)，南風(fēng)眼鏡將其估值初步評估為3.15億。估值的主要假設(shè)在收購意向書附件一中列明（見下表）。具體的股權(quán)收購比例和終交易價格將待盡職調(diào)查完成后進(jìn)一步調(diào)整確定。

單位：人民幣萬元	2010年	2011年	2012年	2013年	2014年
預(yù)測期現(xiàn)金流量	1200	1320	1452	1597	1757
平均資本成本：12%
折現(xiàn)系數(shù)	0.8929	0.7972	0.7118	0.6355	0.5674
后續(xù)期（2015年及以后年度）現(xiàn)金流量增長率：5%
實體價值：31523萬元

資料（五） ：

2009年9月，華盛股份聘請藍(lán)天咨詢有限公司（以下簡稱藍(lán)天咨詢）對南風(fēng)眼鏡開展盡職調(diào)查。藍(lán)天咨詢在盡職調(diào)查中取得下列數(shù)據(jù)和信息：

（1）歷史經(jīng)營業(yè)績：

2008年度南風(fēng)眼鏡按門店類別的經(jīng)營業(yè)績分析（見下表）。

金額單位：人民幣萬元	2008年度分析			2008年單店月平均分析
?	A類店	B類店	合計	A類店	B類店
門店數(shù)量	20家	72家	92家	?	?
門店銷售收入	12000	7200	19200	50.0	8.3
減：變動成本	4800	2880	7680	20.0	3.3
固定成本-租金	3000	2520	5520	12.5	2.9
固定成本-人員費(fèi)用	720	1602	2322	3.0	1.9
固定成本-其他費(fèi)用	360	1037	1397	1.5	1.2
門店稅前經(jīng)營利潤小計	3120	(839)	2281	13.0	(1.0)

其中A類門店位于市中心核心商業(yè)區(qū)，規(guī)模在120平米以上，大都已開業(yè)五年以上；B類門店為核心商業(yè)區(qū)以外的門店，規(guī)模在50-70平米，其中約一半門店是2006年后新開的。陳南夫婦告訴盡職調(diào)查小組，近三年，南風(fēng)眼鏡把主要精力集中在B類店的快速擴(kuò)張，在非核心商業(yè)區(qū)搶占好的商鋪位置。他們認(rèn)為，隨著越來越多的市民搬離市中心，非核心商業(yè)區(qū)逐漸形成一些新的中小型商業(yè)區(qū)，B類店處于成長階段，將來應(yīng)有較大的增長空間，但也不排除個別門店經(jīng)過一段時間經(jīng)營后沒有增長潛力需要淘汰。南風(fēng)眼鏡管理層認(rèn)為A類店和B類店的成本水平都還是在合理范圍之內(nèi)的。

（2）歷史財務(wù)狀況：

2007年末、2008年末、2009年6月末南風(fēng)眼鏡的資產(chǎn)負(fù)債率（總負(fù)債÷總資產(chǎn)）分別為48%，63%，82%。陳南先生解釋新開門店業(yè)務(wù)擴(kuò)張產(chǎn)生的資金需求大大超出公司的經(jīng)營現(xiàn)金凈流入，所以近年來公司的負(fù)債不斷增加。由于公司的資產(chǎn)主要為經(jīng)營性流動資產(chǎn)，并無大量大額的不動產(chǎn)可用于抵押，故增加銀行借款的難度較大，于是陳南先生本人拿出大量資金作為股東借款按照同期的銀行長期借款利率借給公司。截至2009年6月末，南風(fēng)眼鏡賬面現(xiàn)金余額為485萬，賬面負(fù)債總額為8270萬元，包括：銀行借款4000萬，陳南先生提供的股東借款3000萬，應(yīng)付賬款960萬，應(yīng)交稅金200萬，其他經(jīng)營性流動負(fù)債110萬。

（3）南風(fēng)眼鏡有8家門店的房屋沒有簽訂書面的租賃合同，租金為口頭約定，每月按時支付。

（4）南風(fēng)眼鏡原擁有2家門店的房屋所有權(quán)，后因公司資金緊張作售后租回安排，屬于融資租賃性質(zhì)。南風(fēng)眼鏡未按融資租賃核算，經(jīng)計算，截至2009年6月末，南風(fēng)眼鏡資產(chǎn)負(fù)債表未記錄的相關(guān)長期應(yīng)付款為450萬。

（5）經(jīng)分析發(fā)現(xiàn)，收購意向書附件一中的現(xiàn)金流量數(shù)據(jù)存在差錯。管理層在預(yù)測現(xiàn)金流量時只估算了B類店的凈投資，并未包括A類店的凈投資。各年少算的金額估計約在100萬~300萬之間。在盡職調(diào)查工作完成前，南風(fēng)眼鏡管理層仍在統(tǒng)計相關(guān)數(shù)據(jù)。

（6）為節(jié)省人工成本，南風(fēng)眼鏡負(fù)責(zé)核算銷售收入的會計同時兼任出納的工作。

（7）陳南夫婦在日常經(jīng)營中親力親為。陳南先生主管采購，親自負(fù)責(zé)與供應(yīng)商以及貼牌生產(chǎn)廠家的談判議價等工作；張曉女士則主管銷售，親自負(fù)責(zé)促銷方案、門店管理、新店選址、租約談判等工作。據(jù)了解，目前南風(fēng)眼鏡的其他管理人員的能力和經(jīng)驗與陳南夫婦有較大差距。

藍(lán)天咨詢出具了盡職調(diào)查報告，總結(jié)了盡職調(diào)查發(fā)現(xiàn)的主要問題，分析了有關(guān)影響，并提出了建議。另外，藍(lán)天咨詢還按照科林先生的要求用英語準(zhǔn)備了一份簡短的盡職調(diào)查主要問題匯總。

資料（六）：

盡職調(diào)查工作結(jié)束后，華盛股份對盡職調(diào)查中發(fā)現(xiàn)的現(xiàn)金流量預(yù)測數(shù)據(jù)差錯作了跟進(jìn)。經(jīng)南風(fēng)眼鏡管理層反復(fù)核對，終確認(rèn)原來預(yù)測數(shù)據(jù)（即收購意向書附件一所列數(shù)據(jù)）中從2010年到2014年各年分別少計的凈投資金額（預(yù)測的現(xiàn)金流出）為100萬，205萬，192萬，282萬，90萬。對盡職調(diào)查發(fā)現(xiàn)的其他問題，南風(fēng)眼鏡也作了相應(yīng)的更正。

雙方按照更正后的數(shù)據(jù)重新計算了南風(fēng)眼鏡的實體價值，并約定以賬面價值法確定凈債務(wù)價值（以2009年6月末數(shù)據(jù)計算），來確定終的股權(quán)收購價格。

2009年11月30日，華盛股份與陳南夫婦簽訂了《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》。收購?fù)瓿珊笕A盛股份將持有南風(fēng)眼鏡90%的股權(quán)，陳南先生和張曉女士將分別持有5%的股權(quán)。

此外，華盛股份在2010年初分別簽訂兩份股權(quán)收購協(xié)議，計劃以12億元收購乙省當(dāng)?shù)貎蓚€大型連鎖超市，從而將華盛股份的超市業(yè)務(wù)布局迅速拓展至乙省。

2010年4月，華盛股份董事會提請2009年度股東大會審議以下兩項決議：

（1）擬發(fā)行8億元5年期可轉(zhuǎn)換債券，籌集部分并購擴(kuò)張所需的資金。

（2） 2009年度利潤分配及資本公積轉(zhuǎn)增股本的方案：2009年度不計提公積金，以2009年末總股本50000萬股為基數(shù)，向全體股東按每10股送2股，派發(fā)現(xiàn)金紅利1.00元（含稅），轉(zhuǎn)增4股。

上述兩項決議均獲得了股東大會批準(zhǔn)。

經(jīng)國家相關(guān)部門批準(zhǔn)，華盛股份于2010年相繼完成對南風(fēng)眼鏡以及乙省兩家大型連鎖超市的收購，邁出了其零售業(yè)務(wù)區(qū)域布局戰(zhàn)略的重要一步。

資料（七）：

華盛股份系公信會計師事務(wù)所（以下簡稱公信）的常年審計客戶。在華盛股份完成對南風(fēng)眼鏡的收購后，南風(fēng)眼鏡2010年度的財務(wù)報表審計工作也將由公信承擔(dān)。負(fù)責(zé)審計華盛股份的審計經(jīng)理李琳收到科林先生的來信，提到南風(fēng)眼鏡原財務(wù)部副經(jīng)理蘇小青近離開南風(fēng)眼鏡加入公信，建議安排蘇小青加入華盛股份審計項目組，這樣將有助于審計項目組更充分地了解南風(fēng)眼鏡的背景情況。另外，科林先生還在信中提到，華盛股份計劃改進(jìn)南風(fēng)眼鏡的管理信息系統(tǒng)，得知公信在這方面很有經(jīng)驗，希望公信能夠提供咨詢服務(wù)?？屏窒壬丛谛胖性敿?xì)說明所需咨詢服務(wù)的具體性質(zhì)。

根據(jù)資料一和資料二，對華光眼鏡作出SWOT分析，評估于2006年初華光眼鏡的優(yōu)勢、劣勢、機(jī)會和威脅。

針對資料（一）和資料（三），假定不考慮其他條件，識別福龍汽車2011年度財務(wù)報表層次存在的重大錯報風(fēng)險，并針對所識別的財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險制定總體應(yīng)對措施。

簡要分析華光眼鏡為配合新戰(zhàn)略而實施的新的矩陣制組織結(jié)構(gòu)的優(yōu)缺點。

針對華光眼鏡實施"明天"戰(zhàn)略對企業(yè)變革管理進(jìn)行變革的力場分析，分別簡要分析支持和阻礙變革的力量；針對華光眼鏡總經(jīng)理趙剛發(fā)現(xiàn)大家存在的三個方面的擔(dān)憂，簡要提出變革管理的措施。

根據(jù)題中給出的南風(fēng)眼鏡的有關(guān)資料，具體分析華盛股份收購南風(fēng)眼鏡可以產(chǎn)生哪些協(xié)同效應(yīng)。

Mr. Colin has asked Sky Consulting （藍(lán)天咨詢） to prepare a short summary of key issues identified from the due diligence on Nan Feng Optical （南風(fēng)眼鏡） in English. He has requested that the summary should include brief finding, implication and recommendation for each issue. On behalf of Sky Consulting, please prepare the summary according to Mr. Colin's request.

根據(jù)資料四、資料五和資料六的有關(guān)信息，采用實體現(xiàn)金流量模型計算收購南風(fēng)眼鏡90%股權(quán)的價格金額（需分步驟列出計算過程）；并簡要說明為什么實務(wù)中估計企業(yè)價值大多使用實體現(xiàn)金流量模型而非股權(quán)現(xiàn)金流量模型。

根據(jù)資料五，假設(shè)南風(fēng)眼鏡B類門店固定成本中的租金保持不變，但通過相關(guān)改進(jìn)措施可使B類門店固定成本中的人工費(fèi)用和其他費(fèi)用分別下降15%，計算分析B類門店銷售收入需平均增長百分之幾才能達(dá)到B類門店的盈虧平衡。

簡要說明：（1）與普通債券以及普通股相比，可轉(zhuǎn)換債券籌資的優(yōu)缺點；（2）上市公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券，除了應(yīng)當(dāng)符合增發(fā)股票的一般條件之外，還應(yīng)符合哪些條件。

根據(jù)華盛股份2009年度利潤分配及資本公積轉(zhuǎn)增股本方案，分別計算實施該項利潤分配及資本公積轉(zhuǎn)增股本方案對華盛股份的股本、資本公積及未分配利潤的影響金額；并簡要說明：（1）公司法關(guān)于公積金的提取有哪些規(guī)定； （2）按照公司法規(guī)定，公積金有哪些用途。

In early 2011, Mr. Colin heard from a friend that the landlord of the largest store of Hua Guang Optical （華光眼鏡） was considering whether to sell the building （where the store was located） to another company for Rmb22 million. The existing lease contract between Hua Guang Optical and the landlord will expire by the end of 2013. Mr. Colin was not familiar with the relevant laws in China. Therefore, he wrote an email to Sky Consulting to consult on （i） whether the existing lease contract will be terminated because of the sale of the building by the landlord; （ii） whether Hua Guang Optical should offer the landlord more than Rmb22 million if Hua Guang Optical wants to buy the building; and （iii） whether the landlord can sell the building without letting Hua Guang Optical know about that. On behalf of Sky Consulting, please write an email to reply to Mr. Colin.

On behalf of Li （李琳）， please write an email to Mr. Colin to （1） explain whether Su （蘇小青） can join the audit engagement team; and （2） explain the general principles in judging whether Gong Xin Accounting Firm （公信） can provide the advisory service to Nan Feng Optical （南風(fēng)眼鏡）， and seek further clarification from Mr. Colin regarding the nature of the advisory service required.

參考答案及評分標(biāo)準(zhǔn)

1. 根據(jù)資料一和資料二，對華光眼鏡作出SWOT分析，評估于2006年初華光眼鏡的優(yōu)勢、劣勢、機(jī)會和威脅。（3分）

答：優(yōu)勢：進(jìn)入行業(yè)早，是國內(nèi)較早從事眼鏡連鎖專賣的企業(yè)；行業(yè)市場份額較高，省內(nèi)第一全國第五；擁有專業(yè)人才，管理團(tuán)隊行業(yè)經(jīng)驗豐富，尤其在店鋪選址方面；品牌優(yōu)勢，消費(fèi)者認(rèn)知度高，尤其是對質(zhì)量的認(rèn)可。

劣勢：在年輕客戶群中缺乏品牌競爭力，與年輕消費(fèi)者的需求有較大差距；對于年輕客戶群這一細(xì)分市場，可能缺乏相關(guān)經(jīng)驗；80%的門店在甲省，區(qū)域集中度高，尚未形成全國網(wǎng)絡(luò)；內(nèi)部管理信息系統(tǒng)落后于競爭對手，尚待改進(jìn)。

機(jī)會：國內(nèi)零售行業(yè)總體高增長的宏觀環(huán)境，甲省以外其他省份的發(fā)展機(jī)會；消費(fèi)者消費(fèi)行為的變化，意味著消費(fèi)需求有增長潛力。

威脅：各大零售企業(yè)普遍迅速擴(kuò)張，行業(yè)內(nèi)競爭日趨激烈；年輕客戶群這一細(xì)分市場的份額在丟失，面對來自競爭對手的威脅。

2. 簡要說明：（1）為配合新的市場開發(fā)戰(zhàn)略（“明天”戰(zhàn)略），華光眼鏡應(yīng)如何改進(jìn)其財務(wù)分析功能薄弱的問題；（2）除了通用的財務(wù)報表，企業(yè)為何通常還需要編制管理用財務(wù)報表，其中的管理用資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)如何對資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行重新分類。（2分）

答：首先要改進(jìn)其數(shù)據(jù)匯總功能的缺陷，把基礎(chǔ)數(shù)據(jù)充分利用起來。華光可以將業(yè)務(wù)系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)建立聯(lián)系，利用業(yè)務(wù)系統(tǒng)中詳細(xì)的底層基礎(chǔ)信息加強(qiáng)銷售收入和成本等數(shù)據(jù)從不同維度分類匯總的功能，從而可以靈活地按照內(nèi)部管理的需要從不同角度獲得量化分析數(shù)據(jù)。

建議對“華光”和“明天”這兩條業(yè)務(wù)線分別形成單獨(dú)的經(jīng)營業(yè)績分析表反映該業(yè)務(wù)線的銷售和利潤狀況，從而及時反映細(xì)分市場的經(jīng)營業(yè)績。因為通用的財務(wù)報表要平衡各類報表使用者的需要，其提供的信息并不能完全適用于財務(wù)分析和企業(yè)內(nèi)部管理，所以企業(yè)需要針對其自身業(yè)務(wù)的特點作出相應(yīng)調(diào)整，編制管理用財務(wù)報表從而適應(yīng)財務(wù)分析和企業(yè)內(nèi)部管理的需要。

管理用資產(chǎn)負(fù)債表將資產(chǎn)和負(fù)債重新分類為經(jīng)營資產(chǎn)負(fù)債和金融資產(chǎn)負(fù)債。

3. 簡要分析華光眼鏡為配合新戰(zhàn)略而實施的新的矩陣制組織結(jié)構(gòu)的優(yōu)缺點。（2分）

答：優(yōu)點：

（1）由于兩名業(yè)務(wù)總監(jiān)從橫向分別對華光和明天這兩個業(yè)務(wù)線負(fù)責(zé)，加強(qiáng)了對細(xì)分市場關(guān)注，避免了原職能型結(jié)構(gòu)對市場關(guān)注不足；

（2）有利于加強(qiáng)各個部門之間的交流和協(xié)作，職能專家不再只關(guān)注自身業(yè)務(wù)范圍，從而能作出更有質(zhì)量的決策，對企業(yè)總體戰(zhàn)略實施更有利。

缺點：

（1）導(dǎo)致權(quán)力劃分不清晰，在職能工作和業(yè)務(wù)線工作之間產(chǎn)生沖突；

（2）下屬可能會分不清其工作的哪個方面對哪個上級負(fù)責(zé)。

4. 針對華光眼鏡實施“明天”戰(zhàn)略對企業(yè)變革管理進(jìn)行變革的力場分析，分別簡要分析支持和阻礙變革的力量；針對華光眼鏡總經(jīng)理趙剛發(fā)現(xiàn)大家存在的三個方面的擔(dān)憂，簡要提出變革管理的措施。（4分）

答：（1）變革的力場分析：

支持變革的力量：

①外部：年輕客戶群消費(fèi)需求增長，市場潛力大。

②內(nèi)部：華光眼鏡在細(xì)分市場的銷售下降，產(chǎn)生變更的動力；管理層信心，董事會支持。

變革的阻力：

①外部：新業(yè)務(wù)要獲得消費(fèi)者認(rèn)同是一個巨大的挑戰(zhàn)。

②內(nèi)部：矩陣制組織權(quán)力劃分不清或匯報線不清晰，從而降低工作效率；缺乏新業(yè)務(wù)所需經(jīng)驗；一些人安于現(xiàn)狀不愿意嘗試新的崗位。

（2）變革管理的措施：

①對于組織機(jī)構(gòu)調(diào)整問題：某些工作流程可能需要重新設(shè)計，需要對矩陣上縱向和橫向的權(quán)利、責(zé)任及匯報線作出清晰劃分，對于難以清晰劃分的事項可以建立溝通協(xié)調(diào)機(jī)制鼓勵沖突領(lǐng)域的對話。

②對于經(jīng)驗問題：可以開展員工培訓(xùn)，引入新的工作方法，鼓勵個人和團(tuán)隊創(chuàng)新，也可以考慮從外部聘請有經(jīng)驗的人員。

③對于績效評估問題：加強(qiáng)員工溝通，某些績效評估標(biāo)準(zhǔn)需要重新設(shè)計，還可以設(shè)計一些獎勵和激勵機(jī)制來鼓勵個人參與。

5. 根據(jù)題中給出的南風(fēng)眼鏡的有關(guān)資料，具體分析華盛股份收購南風(fēng)眼鏡可以產(chǎn)生哪些協(xié)同效應(yīng)。（3.5分）

答：收購南風(fēng)眼鏡可以產(chǎn)生以下的協(xié)同效應(yīng)：

（1）南風(fēng)眼鏡針對年輕客戶群體的豐富經(jīng)驗，可以借鑒至華光眼鏡；

（2）采購總量增大后的規(guī)模效應(yīng)，增強(qiáng)與供應(yīng)商的議價能力；華光眼鏡還可以借助南風(fēng)的一些優(yōu)質(zhì)采購渠道幫助進(jìn)一步降低成本；

（3）貼牌生產(chǎn)可以推廣到華光，尤其是明天門店可以考慮銷售此類產(chǎn)品；

（4）南風(fēng)眼鏡資金緊張，而華盛股份財務(wù)穩(wěn)健可以提供必要的資金支持。

6. Mr. Colin has asked Sky Consulting （藍(lán)天咨詢） to prepare a short summary of key issues identified from the due diligence on Nan Feng Optical（南風(fēng)眼鏡） in English. He has requested that the summary should include brief finding, implication and recommendation for each issue. On behalf of Sky Consulting, please prepare the summary according to Mr. Colin's request. （7.5分）

Answer：

（1）

● Finding: A stores were profitable, B stores were loss making; Half of B stores were in operation for<3 years. Management attributed the losses to the new

stores, whose sales have not yet ramped up.

● Implication: historical profitability adversely affected by B stores

● Recommendation: Suggest further investigate the market potential outside central area, so as to （i） assess whether the market for B stores are really promising,

（ii） tailor relevant sales and marketing strategy for B stores to improve their performance, and （iii） identify stores that should be closed.

（2）

●Finding:Debt ratio continued to increase. Difficulty to get bank financing.

●Implication: Liquidity risk

●Recommendation: Future financing plan to be considered in advance.

（3）

●Finding: There are 8 stores without written rental contract

●Implication: Risk of not being able to secure the lease （without contract protection）， in particular after the change of ownership of Nan Feng Optical

●Recommendation: To sign lease contract before acquisition is completed

（4）

●Finding: Unrecorded liability of Rmb4.5 million identified （financial lease）

●Implication: Net debt understated, hence impact the deal price calculation

●Recommendation: Suggest management to correct the error.

（5）

●Finding: Net investment was understated in the cash flow forecast

●Implication: Cash flow overstated; enterprise value in LOI overstated

●Recommendation: Suggest re-calculate the enterprise value

（6）

●Finding: Sales accountant also act as the cashier

●Implication: Internal control risk caused by no segregation of duties

●Recommendation: Segregation of duty

（7）

●Finding: Chen Nan and Zhang Xiao take critical roles in the daily business

●Implication: The business of Nan Feng likely to be adversely affected if they leave the company after acquisition

●Recommendation: Chen Nan and Zhang Xiao’s continued service in the company （at least in the short term） necessary.

Consider make it a condition in the deal negotiation

7. 根據(jù)資料四、資料五和資料六的有關(guān)信息，采用實體現(xiàn)金流量模型計算收購南風(fēng)眼鏡90%股權(quán)的價格金額（需分步驟列出計算過程）；并簡要說明為什么實務(wù)中估計企業(yè)價值大多使用實體現(xiàn)金流量模型而非股權(quán)現(xiàn)金流量模型。（5.5分）

答：收購南風(fēng)眼鏡90%股權(quán)的價格計算步驟如下：

（1）扣減少計的凈投資，經(jīng)調(diào)整后預(yù)測期各年實體現(xiàn)金流量為：1100萬，1115萬，1260萬，1315萬，1667萬

（2）經(jīng)調(diào)整后預(yù)測期現(xiàn)金流量現(xiàn)值為：1100*0.8929+1115*0.7972+1260*0.7118+1315*0.6355+1667*0.5674=4549.47萬

（3）經(jīng)調(diào)整后后續(xù)期現(xiàn)金流量現(xiàn)值為：1667*（1+5%）÷（12%-5%）*0.5674=14187.84萬

（4）實體價值=4549.47+14187.84=18737.31萬

（5）凈債務(wù)價值=4000+3000+450=7450萬，或凈債務(wù)價值=4000+3000+450-485=6965萬

（6）90%股權(quán)的收購價格為：（18737.31-7450）*90%=10158.58萬元，或90%股權(quán)的收購價格為：（18737.31-6965）*90%=10595.08萬元

在實務(wù)中大多使用實體現(xiàn)金流量模型，主要是因為用以計算股權(quán)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的股權(quán)成本受資本結(jié)構(gòu)的影響較大，估計起來比較復(fù)雜。比如債務(wù)增加時，風(fēng)險上升，股權(quán)成本會上升，而上升的幅度不容易測算。

而用以計算實體現(xiàn)金流量現(xiàn)值的加權(quán)平均資本成本則受資本結(jié)構(gòu)的影響較小，其中債務(wù)成本的變化和股權(quán)成本的相應(yīng)變化基本上能互相抵消，所以平均資本成本對資本結(jié)構(gòu)變化不敏感，在實務(wù)當(dāng)中比較容易估計。

8. 根據(jù)資料五，假設(shè)南風(fēng)眼鏡B類門店固定成本中的租金保持不變，但通過相關(guān)改進(jìn)措施可使B類門店固定成本中的人工費(fèi)用和其他費(fèi)用分別下降15%，計算分析B類門店銷售收入需平均增長百分之幾才能達(dá)到B類門店的盈虧平衡。（4分）

答：盈虧平衡分析：

B類店單店月平均固定成本=2.9+1.9*85%+1.2*85%=5.54萬

變動成本率=3.3÷8.3=39.76%

盈虧平衡點銷售收入=5.54÷（1-39.76%）=9.20萬

增長百分比=9.20÷8.3-1=10.84%。B類店需增長10.84%的銷售才能達(dá)到盈虧平衡。

9. 簡要說明：（1）與普通債券以及普通股相比，可轉(zhuǎn)換債券籌資的優(yōu)缺點；（2）上市公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券，除了應(yīng)當(dāng)符合增發(fā)股票的一般條件之外，還應(yīng)符合哪些條件。（4分）

答：（1）可轉(zhuǎn)債優(yōu)缺點：

優(yōu)點：

①與普通債券相比，可轉(zhuǎn)債券使公司能以較低的利率先取得資金。由于票面利率低于同一條件下的普通債券利率，降低了前期籌資成本。

②與普通股相比，可轉(zhuǎn)債券使公司取得了以高于當(dāng)前股價出售普通股的可能性。在發(fā)行新股時機(jī)不理想時，可先發(fā)可轉(zhuǎn)債，然后通過轉(zhuǎn)換實現(xiàn)較高價格的股權(quán)籌資。

不至于因為直接發(fā)行新股而進(jìn)一步降低股票市價，而且由于轉(zhuǎn)換期較長，轉(zhuǎn)股時對股價的影響也較溫和，有利于穩(wěn)定股票。

缺點：

①股價上漲風(fēng)險。雖然可轉(zhuǎn)債的轉(zhuǎn)換價格高于其發(fā)行時的股價，但如果轉(zhuǎn)換時股價大幅上漲，公司只能以較低的固定轉(zhuǎn)換價格換出股票，會降低公司的股權(quán)籌資額。

②股價低迷風(fēng)險。發(fā)行可轉(zhuǎn)債，如股價沒有達(dá)到轉(zhuǎn)股所需要的水平，可轉(zhuǎn)債持有者沒有如期轉(zhuǎn)股，則公司只能繼續(xù)承擔(dān)債務(wù)。尤其在有回售條款的情況下，公司短期集中償債壓力大。尤其有些公司發(fā)行可轉(zhuǎn)債的目的是為了籌集權(quán)益資本，股價低迷會使其原定目標(biāo)無法實現(xiàn)。

③總籌資成本高于普通債券。盡管可轉(zhuǎn)債的票面利率低于普通債券，但是考慮轉(zhuǎn)股成本后的總籌資成本要高于普通債券。

（2）除了符合增發(fā)股票的一般條件外，發(fā)行可轉(zhuǎn)債還需符合的條件：

①近3個會計年度加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率平均不低于6%?？鄢墙?jīng)常性損益后的凈利潤與扣除前的凈利潤相比以低者作為計算依據(jù)；

②本次發(fā)行后累計公司債券余額不超過近一期期末凈資產(chǎn)額的40%;

③近3個會計年度實現(xiàn)的年均可分配利潤不少于公司債券1年的利息。

10. 根據(jù)華盛股份2009年度利潤分配及資本公積轉(zhuǎn)增股本方案，分別計算實施該項利潤分配及資本公積轉(zhuǎn)增股本方案對華盛股份的股本、資本公積及未分配利潤的影響金額；并簡要說明：（1）公司法關(guān)于公積金的提取有哪些規(guī)定； （2）按照公司法規(guī)定，公積金有哪些用途。（4分）

答：實施該項利潤分配及資本公積轉(zhuǎn)增股本方案對華盛股份的股本、資本公積及未分配利潤的影響金額計算如下：

股本增加50000*0.2+50000*0.4 = 30000萬元

資本公積減少50000*0.4 = 20000萬元

未分配利潤減少50000*0.1+50000*0.2 =15000萬

（1）公積金提取的規(guī)定：

①法定公積金按抵減年初累計虧損后的本年凈利潤按10%的比例提取，當(dāng)法定公積金累計額達(dá)到公司注冊資本50%時可不再繼續(xù)提取。

②任意公積金按照公司股東大會的決議提取。

③公司如果沒有提取法定公積金之前就向股東分配利潤的，必須將違反規(guī)定發(fā)放的利潤退還給公司。

（2）公司法規(guī)定的公積金用途：

①彌補(bǔ)虧損。盈余公積（包括法定盈余公積和任意盈余公積）可以用以彌補(bǔ)虧損，但是資本公積不得用于彌補(bǔ)公司虧損。

②擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營。盈余公積和資本公積均可做此項用途。

③轉(zhuǎn)增資本。用法定公積金轉(zhuǎn)增資本時，轉(zhuǎn)增后留存的法定公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%;對于任意公積金和資本公積轉(zhuǎn)增資本則沒有比例限制。

11. In early 2011, Mr. Colin heard from a friend that the landlord of the largest store of Hua Guang Optical （華光眼鏡） was considering whether to sell the building （where the store was located） to another company for Rmb22 million. The existing lease contract between Hua GuangOptical and the landlord will expire by the end of 2013. Mr. Colin was not familiar with the relevant laws in China. Therefore, he wrote an email to Sky Consulting to consult on （i） whether the existing lease contract will be terminated because of the sale of the building by the landlord;

（ii） whether Hua Guang Optical should offer the landlord more than Rmb22 million if Hua Guang Optical wants to buy the building; and （iii）whether the landlord can sell the building without letting Hua Guang Optical know about that. On behalf of Sky Consulting, please write an email to reply to Mr. Colin. （2.5 分）

Answer：

（i） Change of ownership of the property does not impair the validity of the existing lease contract. So the existing contract will continue to be valid before it expires

by the end of 2013.

（ii） Under same terms, lessee has the priority to buy the property. So Hua Guang Optical does not have to offer a higher price.

（iii） worried that landlord sell the building without letting them know. The landlord should give the lessee a reasonable notice period before selling the building. If

the landlord sells the building without notifying the lessee, the lessee can ask landlord for indemnification of any losses caused.

12. On behalf of Li （李琳）， please write an email to Mr. Colin to （1） explain whether Su （蘇小青） can join the audit engagement team; and （2）explain the general principles in judging whether Gong Xin Accounting Firm （公信） can provide the advisory service to Nan Feng Optical （南風(fēng)眼鏡）， and seek further clarification from Mr. Colin regarding the nature of the advisory service required. （8分）

Answer：

Dear Mr. Colin,

Thanks for letting me know that the former deputy finance manager, Su, of Nan Feng Optical has recently joined our firm. I am afraid that Su can’t join the

engagement team; it will impair audit independence. According to the CICPA ethical guidelines, the fact that an audit team member was recently a director, senior

officer, or employee in certain special positions of the audit client, may create self-interest, self-review, or familiarity threats. Examples of special positions

mentioned above include an employee in the finance department of the audit client who prepared certain accounting records, on which the firm will audit and

express opinion. The ethical guidelines further states that if an audit team member was in such a position during the period covered by the audit engagement, the

threat to independence is consider so serious that no safeguards could possibly reduce the threat to an acceptable level. So the only solution is to remove him/her

from the engagement team. Therefore, I am afraid Su cannot be a member of the audit engagement team of Nan Feng Optical.

Regarding the advisory service you mentioned in your email, first of all, thank you very much for considering Gong Xin CPA. I need to know more details of

the nature of the service you require before I can draw a definitive conclusion on whether we, as the auditor, are allowed to provide such advisory service.

The CICPA ethical guidelines have provided general principles to assess whether the provision of non-assurance services might create self-review threat

against our audit independence. In general, we should make sure not to take any management roles, such as the design and implementation of internal controls.

Usually, providing professional advices and comments is not regarded as management role. To avoid taking management role, we need to ensure that client’s

management team makes decisions, evaluates service results, and take responsibility for actions taken following the service results.

In relation to the improvement of Nan Feng Optical’s management analysis system, I wish to clarify with you on the following questions, in order to help me

understand the nature of the service required. （1）Is the management analysis system a critical part of the financial reporting and internal control? Does the

information generated from the management analysis system has material impact on the accounting records or financial statements to be audited? If the answer

to either of the questions is yes, then we are not allowed to provide any service in relation to the design and implementation of such system （as Nan Feng Optical

is a subsidiary of a public company）。 （2）What is the nature of the specific advisory service that you expect us to provide? It is generally fine for us to provide

comments and suggestions on the system that was designed and implemented by you or other service providers.